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境外企业及境外上市企业审计特殊考虑

发布时间:2020-11-06 13:54:01    点击次数:993次  

1.总则

1.1本规程对业务人员执行相关业务具有指导作用,不具有强制性。但项目负责人在进行风险评估、拟订、批准审计计划时应当考虑本规程内容的影响。

1.2本规程包括境外企业及境外上市企业审计概述,并对境外上市审计流程、所得税差异、外币报表折算差异等境外上市审计特殊领域进行了分析。


2.境外企业及企业境外上市审计概述

目前,我们审计的境外企业是境内国有企业在境外的子公司。从设立方式看可以分为两种,第一种是国有企业收购境外已设立公司,比如蓝星集团在法国收购的安迪苏公司和蓝星有机硅公司;第二种是国有企业直接在境外投资新设的子公司,比如中国中钢集团在香港设立的中钢控股有限公司,在印度设立的中钢印度有限公司等。两种企业的不同点在于,第一种子公司已经在当地运行很多年,公司的中高层为当地人员,已经形成所在地的企业文化,在收购这类公司后,,中方只参与董事会决策,不参与日常的经营管理,较少更换高层人员,并按照其已经成熟的管理模式继续经营。中方一般会派遣财务人员、技术人员、营销人员到收购企业,满足中方报表编制和其他要求。第二种企业的中高层人员由中方派遣,按照中国公司的管理模式设立,当地员工只从事具体的工作。 

需要境外募集资金的国有企业或规模较大的民营企业因其募集资金额度大,IPO过程复杂等原因,一般选择四大事务所为其提供审计服务。我所接触的境外上市企业主要是资产额度在20亿人民币以下的民营企业。这类企业一般主业比较突出,盈利能力较强,但是缺少短期内扩张的资金,在国内资本市场融资希望较小的情况下,转而寻求境外融资。另一方面,境外资本市场已经发展了若干年,比如美国的证券市场,上市条件比较宽松,本国符合上市条件的公司基本全部上市,导致各种盈利基金只能在国外寻找上市目标,以为其获得更高的收益。因此,近年来境内企业到境外上市的发展趋势较好。

境内企业选择的境外市场主要有美国、香港、加拿大、新加坡、英国和香港等国家。而以到美国上市的发展势头最好。到美国上市一般采取反向并购的方式,以避免IPO的冗长时间和较高成本。反向并购可以采用SPAC(现金壳公司)的方式也可以先并购+私募后公募的方式,具体采用那种方式,视企业与投行的协商结果以及企业自身的盈利能力而定。


3.企业境外上市审计特殊风险及应对

3.1美国上市概述

企业上市地不同,适用的准则也不同,下面以企业在美国上市为例说明企业境外上市审计的特殊风险及应对。

 

美国上市公司的审计报告需要美国证券交易委员会(SEC)认可的美国本土会计师事务所签发,美国本土以外的会计师事务所要签发需要SEC审阅的审计或审阅报告,需要在PCAOB注册并取得SEC的认可,同时需要一家美国本土事务所对该审计或审阅报告出具审阅意见,实际是为境外事务所的服务质量提供一种担保。我所已经在PCAOB注册,正在办理SEC认可程序,美国UHY为我们出具的报告出具审阅意见。美国UHY出具审阅意见需要承担一定风险,因此,我们作为主审的项目,需要按照他提供的审计程序(PCAOB要求执行的)进行审计工作。他们对我们的工作底稿和报告进行三级复核,并反馈复核意见,我们按此进行修改。

 

SEC要求按照美国会计准则(USGAAP)对需要在美国进行反向并购的公司进行审计,律师按照SEC要求准备资料,包括审计报告在内,形成系统可以接受的电子数据发给SEC。SEC复核后会提出上百个问题需要企业回答,有些问题需要会计师回答,我们根据回答问题需要的时间单独向客户收取费用。

3.2境外上市审计流程

USGAAP框架由会计处理的基本原则和具体业务的会计处理方法组成,例如,US GAAP 对收入的确认有一个总的规定,即有协议存在、价格已定或可确定、价格货款有把握回收、以及商品已转移或服务已提供,同时对房地产行业有单独的准则进行规范。从日常业务的帐务处理来看,US GAAP和国际财务报告准则以及中国的新会计准则并没有太大的差异,但是在报表的项目列示、附注的披露等方面还存在较大差异。

中国企业的账簿、会计科目按照中国准则体系设置,已经成为一个有机的系统。因此,在进行US GAAP审计时,首先按照企业现有的报表、账簿和会计科目框架体系进行审计,交易和事项按照US GAAP进行调整,编制US GAAP下中国会计科目的报表,然后根据US GAAP报表编制的要求对已编制的报表进行重分类,形成US GAAP下的报表,最后,根据适用的汇率将人民币报表转换为美元报表。上述的编制和转换过程要有清晰的工作底稿,以便于后期工作的复核。

3.3收入确认

境内民营企业一般以少缴税作为帐务处理目的,同时也存在多套帐的可能。在商品发出后对方没有付款之前不开具发票,也不确认收入。根据美国会计准则,企业在商品发出、取得收款的权利后应该确认收入。因此,该部分未开发票已发商品作为调整事项确认收入,一般企业为了增加业绩也同意调整。在进行收入调整时要注意以下事项:

1)取得相关证据。企业需要提供货物生产、发出和对方收到货物的证据。将产品型号、数量、发出时间、运输单位等信息集成到一张表上,让企业填具,并提供原始的入库单、出库单、运单等单据。

2)结合函证程序进一步确认发出商品的真实性。

3)如果销售商欠款时间较长,要考虑货款的可收回性,以判断是否符合GAAP的收入确认原则,或者考虑是否对已经形成的应收账款计提坏账准备。

3.4所得税

企业所得税存在的问题主要有两类,一是应确认收入企业尚未确认收入,导致企业所得税延期缴纳,但是企业一旦收到货款开具发票,就需要缴纳相应的所得税;二是当地税务机关与企业形成默契,按照小于当期应纳税金额收取所得税,并为企业办理所得税汇算清缴。对于第一种情况,我们按照GAAP规定调整确认收入后,会形成应纳税所得额和实际应交税金之间的暂时性差异,建议作为递延所得税负债处理,不要计入应交税金科目。这样处理的实质是打政策的擦边球,避免应交税金数额过大,以免引起SEC或投资者的疑问。对于第二种情况,建议按照企业所得税法的规定计算应交税金金额,如果企业不能取得减免税的批文,差额应计入所得税费用和应交税金科目。

3.5外币报表折算

USGAAP允许企业选择自己的功能货币(记账本位币)和报表货币的币种,但是我们出具的报告使用人主要是美国人,因此需要将人民币报表转换成美元报表。在附注中对功能货币、报表货币以及转换的原因、折算汇率、折算差额的处理进行披露。资产负债项目采用报表日汇率、权益类项目(为分配利润除外)采用历史汇率、损益类项目采用平均汇率进行折算,对于当期产生的折算差额在利润表中净利润下其他综合收益项目中列示,在权益变动表中作为累计其他综合收益项目列示,在资产负债表中作为累计其他综合收益项目列。

3.6职工福利

企业为职工制定的福利政策以及实际支付金额需要在附中进行披露。根据中国关于职工的保险政策,只要签订劳动合同或形成事实上的劳动关系,不论城镇职工还是农民工都需要缴纳社会保险。因此,在审计时需要计算应为每个职工支付的保险金额,不能进行匡算,企业如果没有全额计提应该补足。民营企业中少缴或不缴职工保险的情况比较多,在审计时要特别留意。




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